Bons et coffrets cadeaux : nouveau régime TVA applicable en 2019

Jusqu’à présent, seul un rescrit de 2007 repris dans la doctrine administrative actuelle (BOI-TVA-CHAMP-10-10-10-20120912) permettait de déterminer le traitement TVA applicable en France en cas d’émission et de distribution de « coffrets cadeaux ».

Aujourd’hui, la Directive européenne, venant préciser le traitement TVA applicable, a été transposée en France par l’article 73 de la loi de finances pour 2019 dont les dispositions s’appliquent aux bons émis à compter du 1er janvier 2019.

Le nouvel article 256 ter du Code général des impôts (CGI) définit le bon comme « tout instrument assorti d’une obligation de l’accepter comme contrepartie totale ou partielle d’une livraison de bien ou d’une prestation de services et pour lequel les biens à livrer ou les services à prester ou l’identité de leurs fournisseurs ou prestataires potentiels sont indiqués soit sur l’instrument même, soit dans la documentation correspondante ».

Deux typologies de bons sont à distinguer :

- Le bon à usage unique (BUU) : le lieu de la livraison des biens ou de la prestation des services à laquelle il se rapporte et la TVA due sont connus au moment de son émission.

- Le bon à usage multiple (BUM) : catégorie résiduelle regroupant les bons ne pouvant pas être considérés comme un BUU.

En pratique, dans un tel cas, le lieu de la prestation et le taux de TVA applicable à l’opération ne sont déterminés qu’au moment du choix de la prestation par le client et de l’utilisation du bon par ce dernier.

A titre d’exemple, les bons proposés par certains opérateurs sous la forme de coffrets proposant des prestations de services ou livraisons de biens en partenariat avec plusieurs prestataires devraient entrer dans cette catégorie de BUM dans la mesure où le choix final du client dans les prestations proposées déterminera le lieu de la prestation et le taux de TVA applicable.

Ces règles peuvent venir s’appliquer à une large catégorie de prestations sous-jacentes (restauration, loisirs, hébergement, soins et bien-être, activités sportives, etc.), néanmoins, sont expressément exclus les tickets de transport, les billets d’entrée au cinéma et aux musées, les instruments de paiement et les bons de réduction.

A notre sens, la définition du « bon », donnée par la Directive et reprise dans le CGI, devra être précisée par l’administration fiscale afin de tenir compte de la diversité des bons proposés par les opérateurs, sur ce type de marché.

Désormais, le traitement TVA de ces bons dépend de la catégorie à laquelle ils appartiennent.

- Taxation des BUU dès leur émission puis à chaque transfert

En principe, chaque vente du BUU par son émetteur ou un intermédiaire entraine la taxation et la collecte de la TVA.

Bien entendu, lorsque l’opération sous-jacente est ultérieurement réalisée, aucune nouvelle collecte de TVA ne devra être faite. Cette règle ne posera aucune difficulté en pratique lorsque l’émetteur du bon est également le prestataire de services / fournisseur de biens de l’opération sous-jacente.

Dans le cas particulier d’une distribution en chaîne des bons, le traitement TVA sera impacté selon que le distributeur agit en qualité d’intermédiaire opaque ou transparent du prestataire de services / fournisseur de biens.

La nouvelle doctrine administrative (BOFiP) devra notamment apporter des précisions complémentaires dans la mesure où il apparait que la distribution par un intermédiaire transparent (agissant au nom et pour le compte du prestataire/fournisseur), initialement prévue par la Directive, n’a pas été transposée dans le CGI.

Ces précisions sont donc attendues afin de confirmer les règles de taxation, de territorialité et de base d’imposition applicables dans ces situations.

- Taxation des BUM au moment de la réalisation de la prestation de services / livraison de biens

En principe, et contrairement aux BUU, c’est la remise matérielle des biens ou la réalisation de la prestation en échange du bon qui est soumise à TVA.

En d’autres termes, c’est l’opération sous-jacente qui est elle-même taxable au moment de sa réalisation. Tant que le bon n’est pas utilisé, aucune TVA ne devrait être collectée.

Un nouveau projet de BOFiP, ayant pour vocation à remplacer celui reprenant les anciennes règles établies par le rescrit de 2007, devrait être publié prochainement.

Afin de rassurer les opérateurs, ce BOFiP devrait, en principe, répondre aux questions toujours en suspens notamment concernant la nature exacte des bons, le sort des bons « périmés / non utilisés », le traitement applicable en cas d’intermédiation transparente.

Dans l’attente de ces précisions particulières, et pour déterminer le traitement TVA adéquat, il est souhaitable d’avoir une première grille d’analyse :
- Le « bon » émis constitue-t-il un BUU ou un BUM ?
- Quel est mon rôle ? Prestataire / fournisseur / intermédiaire transparent / intermédiaire opaque ?
- Est-ce que la TVA est collectée au bon moment ?

Par ailleurs, une attention particulière doit également être portée à la rédaction des CGU/CGV vis-à-vis des utilisateurs, et des contrats conclus avec les émetteurs de bons / prestataires / fournisseurs.

Nathalie HABIBOU

Avocat au Barreau de Paris, spécialisé en TVA et Taxes indirectes, au sein du cabinet Arsene.

Depuis 11 ans, elle accompagne au quotidien les clients français et étrangers, en conseil comme en contentieux, notamment dans le secteur du tourisme (tour-opérateurs, croisiéristes, agences, prestataires de loisirs, start-ups, etc.).

Arsene est le premier cabinet d’avocats indépendant, exclusivement spécialisé en fiscalité. Fondateur du réseau international Taxand, Arsene est depuis 2004 un acteur incontournable du conseil fiscal sur mesure.

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